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Le legs en duo est-il toujours avantageux ?

Par Ariane Joris - Head of Estate Planning
Depuis le 1er juillet 2021, le legs en duo en Flandre est devenu, dans la plupart des cas, moins intéressant d’un point de vue fiscal. Cependant, en Région wallonne et en Région de Bruxelles-Capitale, le legs en duo reste toujours possible et offre ainsi une alternative de planification successorale très intéressante dans les situations où il n’y a pas d’héritiers en ligne directe.
Les droits de succession applicables aux personnes qui n’appartiennent pas à la ligne directe (telles que les enfants, les petits-enfants, les parents et les grands-parents) sont élevés. En Flandre, les taux entre « toutes autres personnes » peuvent s’élever jusqu’à 55 %, en Région wallonne ainsi qu’en Région de Bruxelles-Capitale, ceux-ci peuvent aller jusqu’à 80 %. Par conséquent, si l’on souhaite rédiger un testament en faveur de ses frères / sœurs, d’un membre de la famille éloignée ou d’amis, un montant important de droits de succession sera payé à l’Etat.
Les taux des droits de succession en faveur d’une œuvre caritative sont, en revanche, moins élevés. A ce jour, ce taux s’élève à 0 % en Flandre (jusqu’à récemment 8,5 %), et à 7 % en Région wallonne et en Région de Bruxelles-Capitale.
Lorsqu’il n’y a pas d’héritiers en ligne directe, une planification successorale est souvent mise en œuvre. Aux termes de celle-ci, une partie de la succession est transmise par testament (= un legs) à une ou plusieurs œuvres caritatives et une autre partie de la succession à un ou plusieurs membres de la famille éloignée. Toutefois, le testament impose à l’œuvre caritative de payer l’ensemble des droits de succession. Cette technique est dénommée le « legs en duo » et permet de réduire considérablement les droits de succession dus entre membres de la famille éloignée. En outre, cela permet de donner un coup de pouce aux œuvres caritatives. En bref, il s’agit d’une situation win-win pour les deux légataires.
Depuis le 1er juillet 2021, le legs en duo en Flandre est devenu, dans la plupart des cas, moins intéressant d’un point de vue fiscal. En effet, le législateur flamand a voulu mettre un terme à cette technique d’optimisation fiscale. Cependant, en Région wallonne et en Région de Bruxelles-Capitale, le legs en duo reste toujours possible et offre ainsi une alternative de planification successorale très intéressante dans les situations où il n’y a pas d’héritiers en ligne directe.

Qu’est-ce qu’un legs en duo ?

On parle de legs en duo lorsqu’un testateur désigne deux bénéficiaires dans son testament :  
  • d’une part, une œuvre caritative (généralement sous la forme d’une asbl ou d’une fondation) qui reçoit une grande partie de la succession (legs universel) à charge pour celle-ci de payer les droits de succession sur l’ensemble de la succession ;
  • d’autre part, un membre de la famille éloignée ou un ami qui reçoit certains biens de la succession (legs particulier) exempts de droits de succession (ceux-ci étant entièrement payés  par l’œuvre caritative).
L'œuvre caritative se voit ainsi imposer la charge de payer les droits de succession dus par le membre de la famille éloignée ou l'ami. Dans la mesure où l’œuvre caritative doit payer l’ensemble des droits de succession pour le membre de la famille éloignée ou l’ami, le testateur lèguera généralement (un peu) plus à l'œuvre caritative et (un peu) moins au membre de la famille éloignée ou à l'ami. Par conséquent, la charge des droits de succession est considérablement réduite. Ainsi, la base imposable diminue et cela permet à l’œuvre caritative et au membre de la famille éloignée de recevoir un montant net plus important. 
A titre d’exemple :
Pierre, célibataire, sans héritier en ligne directe, décède et laisse derrière lui un patrimoine s’élevant à 1.000.000 euros. Pierre réside en Flandre. Son meilleur ami, Bernard, l’a beaucoup aidé au cours de ces dernières années et Pierre lui en est très reconnaissant.
  • Pierre a rédigé un testament aux termes duquel il lègue l’ensemble de son patrimoine à Bernard. Les amis sont soumis à des taux de droits succession élevés entre « toutes autres personnes ». La conséquence d’un tel testament est qu’un montant de 535.500 euros de droits de succession est dû sur un patrimoine de 1.000.000 euros. Ainsi, après paiement des droits de succession, il ne reste qu’un montant net de 464.500 euros.
Dans une telle situation, la technique du legs en duo est souvent utilisée afin de réduire considérablement les droits de succession.
  • Supposons maintenant que Pierre ait inclus dans son testament un legs en duo dans lequel une organisation caritative (une asbl) a été désignée en tant que légataire universel, avec la charge pour celle-ci de verser un montant total de 500.000 euros à son ami Bernard et de supporter les droits de succession sur l’ensemble de la succession (c’est-à-dire tant de l'asbl que de Bernard). L'œuvre caritative reçoit ce qui reste de la succession, après paiement des frais et des droits de succession. 
Bernard perçoit donc 500.000 euros net. Le montant brut et net est identique pour Bernard étant donné que les droits de succession sont entièrement payés par l’œuvre caritative. Bernard reçoit donc un montant plus élevé que dans le premier exemple où il reçoit l’ensemble de la succession par testament. Après avoir payé les droits de succession (tant de l’œuvre caritative que de Bernard), c’est-à-dire pour un montant total de 303.000 euros, l’œuvre caritative dispose encore d’un montant de 197.000 euros. Le montant des droits de succession est considérablement moins élevé (303.000 euros au lieu de 535.500 euros). Par conséquent, grâce au legs en duo, il reste un montant net plus important, à savoir 697.000 euros, au lieu de 464.500 euros dans le premier exemple où Bernard héritait par testament de l’entièreté du patrimoine. En d’autres termes, Bernard reçoit également un montant net plus important (500.000 euros au lieu de 464.500 euros dans le premier exemple où Bernard était nommé légataire universel, soit 35.500 euros en plus). En outre, cela permet de soutenir une bonne cause pour un montant total de 197.000 euros.
La technique du legs en duo peut donc atteindre différents objectifs :
1.
soutenir les œuvres caritatives et la philanthropie ;
2.
favoriser des membres de la famille éloignée, des amis et des connaissances et ;
3.
diminuer la charge fiscale relative aux droits de succession.
Il s’agit d’une situation win–win pour tout le monde… sauf pour le fisc. Le legs en duo est depuis longtemps dans le collimateur de l’administration fiscale (flamande). Dans la pratique, il s’est avéré que la technique du legs en duo était inspirée par des considérations principalement fiscales afin d’avantager au maximum le membre de la famille éloigné ou l’ami au détriment du but philanthropique. Dans certains cas, le solde revenant à l’œuvre caritative n’était pas suffisant pour payer l’ensemble des droits de succession. Dans de tels cas, l’objectif principal était de diminuer la charge fiscale et non de soutenir un projet philanthropique.  

En Région wallonne et en Région de Bruxelles-Capitale : continuité

Pour les successions ouvertes en Région wallonne et en Région de Bruxelles-Capitale, il est toujours possible (pour l’instant) de bénéficier des avantages fiscaux offerts par le legs en duo. Dans ce cas, le legs en duo reste une technique de planification successorale appropriée lorsque qu’il convient de planifier son patrimoine, d’une part, en faveur d’un membre de la famille éloignée et, d’autre part, en faveur d’une œuvre caritative. 
Dans ces deux Régions, il convient néanmoins de veiller à ce que l’objectif de la planification successorale n’ait pas pour unique but un avantage purement fiscal. Si tel était le cas, le legs en duo pourrait toujours être considéré comme un abus fiscal et l’administration fiscale pourrait ne pas tenir compte de la planification patrimoniale mise en œuvre. Plus concrètement, l’œuvre caritative doit en effet recevoir une part substantielle de la succession, et non seulement ce qui est suffisant pour payer les droits de succession.
La Région compétente pour percevoir les droits de succession est la Région dans laquelle le testateur a élu son domicile au moment de son décès. Si le testateur a eu différents domiciles en Belgique au cours des cinq années précédant son décès, on tient compte de la Région où le testateur a résidé le plus longtemps au cours de ces cinq dernières années.

Quels sont les changements à partir du 1er juillet 2021 pour les successions qui s’ouvrent en Région flamande ?

Le décret flamand du 19 mars 2021 limite le régime fiscalement avantageux de la technique du legs en duo. Bien que le legs en duo reste juridiquement possible, l'attrait fiscal disparaît. En effet, le gouvernement flamand estime que cette technique a trop souvent été utilisée en vue de réduire exclusivement ou principalement la charge fiscale relative aux droits de succession. Ces changements en Flandre sont entrés en vigueur le 1er juillet 2021 et s'appliquent à toutes les successions ouvertes en Région flamande à partir de cette date.
Si vous avez déjà fait un testament avec un legs en duo, cela ne signifie pas que votre testament n'est plus valable, mais cela change la façon dont les droits de succession seront calculés.
Lorsqu’un testateur, résidant en Flandre, décède après le 1er juillet 2021 et qu’une œuvre caritative est désignée dans un testament prévoyant un legs en duo, l'avantage fiscal est supprimé. En effet, la charge fiscale dans le chef de l’œuvre caritative augmenterait à un tel point que celle-ci ne verrait plus l’avantage d’accepter un legs en duo. 
Prenons un exemple (repris également dans l'exposé des motifs du décret flamand) afin d’illustrer cela. Un testateur, résidant en Flandre, a fait un testament dans lequel il lègue l’ensemble de ses biens (d'une valeur totale de 500.000 euros) comme suit :
  • des biens d'une valeur de 280.000 euros sont légués à son neveu (légataire particulier) ;
  • les biens restants sont légués à une œuvre caritative (légataire universelle) pour une valeur de 220.000 euros, à charge pour celle-ci de payer les droits de succession pour le neveu.
Sans entrer en détail dans le calcul, des droits de succession de 260.500 euros seront dus par l’œuvre caritative en vertu des nouvelles règles en vigueur en Région flamande. Ce montant de 260.500 euros dû par l’œuvre caritative excède le montant que l'œuvre caritative recueillerait effectivement en vertu du testament (legs en duo), soit un montant de 220.000 euros.
Dans une telle situation, il est donc plus que probable que l'œuvre caritative rejette le legs en duo, ce qui était finalement l’intention du législateur flamand.

Que faire ?

Si, en tant que résident flamand, vous avez fait dans le passé un testament avec un legs en duo, il est conseillé de le revoir. Pour les résidents en Région wallonne et Région de Bruxelles-Capitale, rien ne change ; il n’y a donc, en principe, rien à entreprendre.
En Région flamande, il est probable que les œuvres caritatives refusent de nombreux legs en duo en raison de la méthode de calcul qui a été modifiée. En conséquence, le legs à d'autres membres de la famille éloignée, connaissances ou amis, sera entièrement imposé à un tarif élevé en droits de succession et l'avantage fiscal du legs en duo disparaîtra complètement. Par ailleurs, en fonction de la formulation du legs en duo reprise dans le testament, il est possible que, dans certains cas, le legs en faveur d’un membre de la famille éloignée, d’une connaissance ou d’un ami, ne sorte pas ses effets de sorte que l'héritage sera recueilli par d'autres personnes que celles mentionnées dans le testament. 
Il est donc important de réexaminer au cas par cas la planification successorale mise en œuvre pour les résidents en Région flamande.
Il est nécessaire d'analyser, sur base d’une situation concrète, quelles sont les meilleures solutions et envisager dans certains cas certaines techniques telles que :
  • faire une donation, de son vivant, à un membre de la famille éloignée ou à un ami (au lieu d'un testament) ;
  • faire une donation ou un testament en faveur d'une œuvre caritative (taxée au nouveau taux de 0 %) ;
  • faire un "héritage entre amis" (voir ci-dessous) ;
  • élaborer d'abord une planification successorale en faveur du conjoint ou du partenaire survivant, puis, à un stade ultérieur, associer d'autres membres de la famille éloignée ou amis à cette planification patrimoniale.

Autres changements en Région flamande 

Afin de compenser la perte d’attrait fiscal du legs en duo, le législateur flamand a introduit deux nouvelles dispositions intéressantes, à savoir ‘l’héritage entre amis’ et la réduction du taux à 0 % pour les donations et les legs en faveur des œuvres caritatives.
La technique de ‘l’héritage entre amis’ vous permet de léguer vos biens à un ami ou à un membre de la famille éloignée ; une partie de ce legs sera soumise à un taux réduit de 3 % (au lieu de 25 %).
Cela n’est possible que si vous indiquez dans votre testament l'ami ou le membre de la famille éloignée et que l'application de ‘l’héritage entre amis’ soit demandée expressément dans votre déclaration de succession. Le montant total auquel le taux réduit de 3 % s'applique est limité à 15.000 euros (une économie d’impôt de maximum 3.300 euros peut donc être réalisée).
Les autres avoirs de votre succession sont imposés aux taux progressifs ordinaires des droits de succession. Le taux réduit s’applique aux successions ouvertes en Région flamande depuis le 1er juillet 2021.
Outre ‘l’héritage entre amis’, le législateur flamand a également prévu une réduction du taux pour les legs et les donations faites en faveur des œuvres caritatives. A partir du 1er juillet 2021, les dons et les legs en faveur des œuvres caritatives sont taxés au taux de 0 % (au lieu précédemment de 8,5 % pour  les legs et 5,5 % pour les donations). Pour les fondations privées, les anciens tarifs restent d’application.
On craignait que la suppression de l’avantage fiscal du legs en duo entraîne une perte importante de revenus pour les œuvres caritative. L'introduction du taux de 0 % pour les legs (testaments) et les donations faites en faveur des œuvres caritatives devrait compenser cette éventuelle perte de revenus. 
En Région wallonne et en Région de Bruxelles-Capitale, les taux des droits de donation et de succession pour les associations sans but lucratif restent inchangés.
Les taux applicables aux donations et legs (testaments) en faveur des asbl dans les trois Régions peuvent être résumés comme suit :

Que devez-vous retenir?

Le legs en duo reste une planification patrimoniale fiscalement intéressante en Région de Bruxelles-Capitale et en Région wallonne, permettant à la fois de soutenir des œuvres caritatives tout en réduisant les droits de succession dus par les membres de la famille éloignée.
En Flandre, l’avantage fiscal du legs en duo a été supprimé car la loi a été modifiée. En raison du changement du régime fiscal en Flandre, les œuvres caritatives n'ont plus d’intérêt à accepter les legs en duo, en ce que ceux-ci présentent plus d’inconvénients que d’avantages. Par conséquent,  la technique du legs en duo sera moins utilisée et les testaments existants seront révisés.
En revanche, en Flandre, les taux des droits de succession et de donation en faveur des œuvres caritatives ont été réduits à 0 %.
Grâce à l’introduction du nouveau régime de ‘l’héritage entre amis’, vous pouvez léguer par testament un montant allant jusqu’à 15.000 euros à un ou plusieurs amis proches avec des droits de succession réduits de 3 % (cela permet une économie d’impôt de maximum 3.300 euros).
Si vous êtes résident flamand et que dans le passé, vous avez fait un testament avec un legs en duo, il est conseillé de le revoir. Dans le cas contraire, il est probable que l’œuvre caritative rejette le testament prévoyant le legs en duo, de sorte que l’optimisation fiscale sera perdue. De plus, la question se posera de savoir qui recueillera l'héritage si l’œuvre caritative décide de rejeter le legs en duo. En fonction de la formulation reprise dans le testament, il est possible que l'héritage revienne à des personnes qui n’étaient pas mentionnées dans le testament (comme par exemple, des héritiers légaux).
¹ En Région flamande, on utilise le terme ‘erfbelasting’ tandis qu’en Région wallonne et en Région de Bruxelles-Capitale, on utilise le terme ‘droits de succession’
² En Région de Bruxelles-Capitale, le taux des droits de succession s’élèvent à 25 % pour les legs réalisés en faveur d’asbl qui ne disposent pas de l’agrément fédéral.
³ Un legs est une disposition testamentaire par le biais de laquelle un bien spécifique (un legs particulier), une partie de la succession (un legs à titre universel) ou l’ensemble de la succession (un legs universel) est transmis par le testateur à une ou plusieurs personnes (les légataires).
⁴ En Région flamande, les taux de droits de succession appliqués entre des personnes n’ayant pas de lien de parenté sont de : 
25 % sur la première tranche allant jusqu’à 35.000 euros ;
45 % sur la tranche de 35.000,01 euros allant jusqu’à 75.000 euros ;
55 % sur la tranche allant au-delà de 75.000 euros.
⁵ Le montant des droits de succession est obtenu selon la nouvelle méthode de calcul telle que prévue à l'article 2.7.3.2.15 du Code Fiscal Flamand (Vlaamse Codex Fiscaliteit - VCF) :
Étape 1 : Le taux marginal des droits de succession est déterminé sur la partie du membre de la famille éloignée (du neveu) ; le taux marginal est de 55 %. Les droits de succession du neveu s'élèvent normalement à 139.500 euros.
Étape 2 : Le montant des droits de succession que l'œuvre caritative doit payer pour les autres héritiers est divisé par le dénominateur (1 – taux marginal). Dans ce cas, les droits de succession de 139.500 euros doivent être divisés par 0,45 (= 1 – 0,55). Cela donne un montant de 310.000 euros. Ce montant est limité au montant que l'œuvre caritative a perçu, soit 220.000 euros. 
Étape 3 : Détermination de la base imposable totale : 220.000 euros (montant plafonné) + le legs obtenu par l'œuvre caritative = 280.000 euros ; soit un total de 500.000 euros.
Étape 4 : Le total des droits de succession sur une base imposable de 500.000 euros s'élève à 260.500 euros, soit plus que ce que l'œuvre caritative perçoit réellement par le legs en duo (à savoir 220.000 euros).
⁶ Le décret du gouvernement flamand mentionnait initialement un « testament authentique », mais le texte final du décret fait mention d’un testament non révoqué.
⁷ 5,5 % pour les donations et 8,5 % pour les legs aux fondations privées en Flandre ; 7 % pour les donations et les legs en Région wallonne ; 7 % pour les donations et 25 % pour les legs en Région de Bruxelles-Capitale.
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