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Revenu immobilier étranger : nouvelles dispositions pour les résidents belges

Par Florence Wauters - Estate Planner
Un résident belge est tenu de déclarer l’ensemble de ses revenus, qu’ils soient d’origine belge ou étrangère. Ce principe vaut aussi pour les revenus liés à une seconde résidence ou tout autre bien immobilier à l’étranger. Bien que ces revenus soient généralement exonérés en Belgique, ils doivent cependant être pris en compte pour déterminer l’impôt dû sur les autres revenus du résident belge (« réserve de progressivité »).

Partie I – Revenu immobilier étranger : nouvelles dispositions concernant le revenu cadastral pour des résidents belges 

Suite à une condamnation de l’État belge par la Cour de Justice de l’Union Européenne, le législateur a modifié par la loi du 12 février 2021 le traitement fiscal des revenus immobiliers de source étrangère afin de se conformer à la législation européenne concernant la libre circulation des capitaux. Jusqu’à récemment, l’administration fiscale appliquait un traitement fiscal différent aux revenus de biens immobiliers situés à l’étranger par rapport aux revenus immobiliers de source belge. Les revenus immobiliers de source étrangère étaient généralement imposés plus lourdement que les revenus de biens situés en Belgique. En effet, les biens immobiliers (bâtis) résidentiels situés en Belgique font en principe l’objet d’une imposition sur base du revenu cadastral indexé majoré de 40 %, qu’ils fassent l’objet de locations ou non. À l’inverse, les biens immobiliers situés à l’étranger étaient bien imposés sur base de la valeur locative réelle. A la suite de jurisprudences européennes précédentes, l’administration belge avait déjà changé son fusil d’épaule par une circulaire administrative datant de 2016 et se basait depuis lors sur un équivalent de revenu cadastral local, mais cependant uniquement en l’absence de location. En présence de locations, l’administration belge se basait toujours sur le montant des loyers réellement perçus en cas de location. Dans ces deux cas de figure, le revenu était diminué des impôts prélevés à l’étranger et d’un forfait de 40% qui est censé représenter les coûts.
La loi du 12 février 2021 résout cette problématique de traitement fiscal différencié, en attribuant un équivalent de revenu cadastral (ci-après « RC ») belge aux biens immobiliers situés à l'étranger. Un RC ne sera donc plus uniquement attribué aux immeubles situés en Belgique mais également aux biens immobiliers situés à l’étranger. De cette manière, les biens immobiliers situés à l’étranger seront sujets au même traitement fiscal que les biens situés en Belgique. Il faut bien noter que l’application du RC aux revenus provenant d’un immeuble situé à l’étranger ne devrait avoir qu’un impact limité dans la mesure où les revenus sont généralement exonérés en Belgique sous réserve de progressivité.
La loi s’applique aux immeubles situés à l’étranger sur lesquels existe un « droit réel » dont est titulaire un résident personne physique belge, ainsi qu’aux biens détenus par certaines personnes morales soumises à l’impôt sur les personnes morales (IPM). La définition de droit réel sur un bien immobilier situé à l’étranger comprend « tout type de droit étranger sur un bien immobilier qui, par le fait que son titulaire en perçoit les fruits, s’apparente aux droit de propriété, d’emphytéose, de superficie ou d’usufruit ». La loi s’applique avec effet à partir du 1er janvier 2021 : les revenus de biens situés à l’étranger sont, concernant les revenus 2021, imposés comme les revenus d'un bien immobilier situé en Belgique. Pour les personnes physiques, les modifications relatives à la base imposable à l’impôt sur les personnes physiques s’appliquent à partir de l’exercice d’imposition 2022.

1. Obligations spontanées de déclaration 

Pour pouvoir attribuer un RC à un bien immobilier situé à l’étranger dans le cadre de ce nouveau régime, l’administration doit être informée de l’existence de ce bien. 
Acquisition ou aliénation: les contribuables sont tenus de déclarer spontanément toute acquisition ou toute aliénation d’un droit réel en lien avec un immeuble situé à l’étranger à l’administration générale de la documentation patrimoniale. 
  • Les personnes procédant à une acquisition ou une aliénation d’un immeuble situé à l’étranger doivent effectuer spontanément une déclaration dans les 4 mois de l’acquisition ou l’aliénation.
  • Les personnes possédant déjà un immeuble au 31 décembre 2020 sont tenus de faire la déclaration avant le 31 décembre 2021
  • Les personnes qui possèdent un bien immobilier et qui passent de l’impôt des non-résidents à l’impôt des personnes physiques ou à l’impôt des personnes morales ou encore de l’impôt sur les sociétés à l’impôt des personnes morales doivent effectuer la déclaration spontanée dans les 30 jours suivant le premier jour de la période imposable pour laquelle la modification de statut prend effet.
  • Les personnes qui ont déclaré des revenus provenant d’un bien immobilier pour l’exercice d’imposition 2020 et/ou 2021 seront contactées par l’administration en vue de récolter auprès d’eux les informations nécessaires à l’établissement des revenus cadastraux de leur bien.
Autres évènements donnant lieu à une déclaration spontanée: l’obligation de déclaration spontanée actuellement applicable dans certains cas au « propriétaire, possesseur, emphytéote, superficiaire ou usufruitier » d’un bien situé en Belgique est étendue aux biens immobiliers situés à l’étranger auquel un revenu cadastral est attribué. L’obligation de déclaration a lieu dans les 30 jours suivant l’un des évènements suivant (1) l’occupation ou la location du bien, (2) lors de l’achèvement des travaux des immeubles bâtis modifiés, (3) lors du changement au mode d’exploitation, de la transformation, ou de l’amélioration de l’immeuble non bâti et (4) lors de la mise en usage, de la désaffectation ou de la modification du matériel ou de l’outillage.
La déclaration pourra être faite à partir du mois de juin via le service « MyMinfin ». Un formulaire de déclaration pourra être demandé par courriel (foreigncad@minfin.fed.be) ou par lettre adressée à l’Administration des mesures et évaluations. Le non-respect de ces obligations de déclaration spontanée sera sanctionné par une amende administrative allant de 250 EUR à 3 000 EUR. Les même montants seront applicables pour les obligations de déclaration concernant les biens immobiliers situés en Belgique.

2. Règles de détermination du revenu cadastral (RC)

Une circulaire du 1er mars 2021 établit les principes permettant de déterminer le RC pour les biens immobiliers situés à l’étranger. Les règles visant à déterminer le RC pour les bâtiments situés à l'étranger sont en principe les mêmes que celles qui régissent les bâtiments situés en Belgique. On se fonde en principe sur les « valeurs locatives normales nettes » au 1er janvier 1975 (à savoir, la « date de référence ») du bâtiment lui-même ou d'une parcelle de référence adéquate. 
  • Si aucune parcelle de référence adéquate n'est disponible, le RC se calcule en appliquant le taux de 5,3 % à la valeur vénale normale de la parcelle au 1er janvier 1975.
  • Si aucune référence n'est disponible pour déterminer la valeur vénale normale du bâtiment (selon le procédé précité) au 1er janvier 1975, c’est la « valeur vénale normale actuelle » qui fera référence, à laquelle sera appliqué un « facteur de correction » à déterminer chaque année (ce facteur de correction sera publié chaque année par une communication au Moniteur belge). Ce facteur s'élève à 15,036 pour l'année 2020. Une fois ce facteur de correction appliqué, on obtient la valeur au niveau du 1er janvier 1975. Le revenu cadastral est ensuite égal à 5,3 % de la valeur vénale ainsi corrigée.
  • Par exemple, si la « valeur vénale normale actuelle » en 2020 est égale à 500.000 EUR, la valeur vénale corrigée (au 1er janvier 1975) est par conséquent égale à (500.000/15,036 =) 33.253 EUR. Le RC est dès lors égal à (33.253 x 5,3 % =) 1.762 EUR.
La valeur vénale « normale » qui est prise en considération par principe est la « valeur de vente qui peut être obtenue dans des conditions normales de marché (à l’exclusion des coûts supplémentaires tels que les taxes » (circ. n°18). Toutefois, la valeur vénale qui doit être déclarée en vue de l’attribution à un bien situé à l’étranger n’est pas forcément la valeur vénale qu’a le bien immobilier au moment de la déclaration. 
  • Le contribuable qui possède un bâtiment à l’étranger ne connait pas forcément sa « valeur vénale normale actuelle ». S’il existe au moment de la déclaration une « évaluation récente par un expert », elle servira de base sur laquelle le facteur de correction sera ensuite appliqué, après quoi le résultat sera multiplié par 5,3% (voir ci-dessus). En l’absence d’évaluation récente par un expert, le « prix d’acquisition historique » peut être utilisée. Le cas échéant, la « valeur mentionnée dans une déclaration de donation ou de succession » peut être utilisée, comme prix d’acquisition historique (circ. n°17).
  • La valeur vénale déterminée en vertu du prix d’acquisition historique doit être corrigée pour être ramenée à son niveau au 1er janvier 1975, sur base d’un tableau de correspondance spécifique fourni par l’administration. 
  • Si le contribuable dispose d’informations sur la valeur locative de la valeur vénale du bien en 1975, il peut demander à l’administration d’utiliser cette valeur à la place de la valeur actuelle adaptée sur base du facteur de correction. 
  • L’utilisation du prix d’acquisition historique suppose que le bien n’ait subi aucune modification susceptible d’avoir une influence sur le RC. 
Il est précisé que la loi ne permet plus d’imputer les impôts dus à l’étranger sur ces mêmes biens sur la valeur cadastrale calculée en Belgique et que la majoration de 40 % reste due pour les biens immobiliers bâtis. Concernant les terrains non bâtis, le revenu cadastral est de 2 euros par hectare.
Si les informations fournies sont en contradiction avec les informations dont l’administration dispose par ailleurs, l’administration pourra demander des informations complémentaires au contribuable, tel qu’un descriptif du bien ou une copie de l’acte d’acquisition. En cas de désaccord avec le RC retenu par l’administration, il est possible d’introduire une réclamation selon les règles applicables en matière de RC, c-à-d. dans les deux mois à partir de la notification du revenu cadastral.

Partie II - La détention par un particulier d’un bien immobilier à l’étranger 

La prudence doit être de mise en cas d’acquisition à l’étranger d’un bien immobilier, qu’il soit de jouissance ou de rendement. En effet, cette opération va irrévocablement exposer l’acquéreur non-résident au droit local de situation du bien immeuble. Or, même dans un contexte européen, les pratiques et cadres juridiques peuvent être fort différents.

1. A l’acquisition

D’une part, il est nécessaire de s’attacher aux sujets juridiques et notamment civils pour s’assurer des bonnes modalités d’acquisition par rapport à la situation matrimoniale et patrimoniale des acquéreurs.
D’autre part, en l’absence de dispositions administratives et juridiques communes entre les pays, il est nécessaire d’être particulièrement vigilant, notamment si les dispositions du pays en question sont moins protectrices que celles connues par l’acquéreur dans son pays, ou au contraire plus contraignantes.
Cela peut notamment être le cas lorsque la signature d’un avant-contrat n’est pas exigée ou s’il n’y est pas obligatoirement prévu de délai de réflexion ou droit de rétractation ou encore de clause suspensive (d’obtention d’un prêt par exemple). D’autant plus qu’en pratique, le financement d’un achat immobilier à l’étranger s’avère souvent plus complexe en raison de la faculté plus limitée des banques à accompagner un financement à l’étranger, des délais impartis, d’un apport majoré parfois exigé, des difficultés dans la prise de garanties etc. Il convient aussi de s’assurer de la conformité  de la construction et du bon transfert du droit de propriété mais également des protections offertes au consommateur en termes de garanties obligatoires.
Enfin, doit être pris en compte le coût global de l’acquisition, qui en réalité se trouve fréquemment être sensiblement augmenté par divers frais : qu’il s’agisse des frais d’acquisition, incluant taxes et rémunérations des conseils juridiques voire prise de garantie, ou encore de la rémunération de diverses intermédiaires, encadrées ou non légalement, du taux de change en monnaie locale mais aussi des assurances obligatoires ou facultatives que doit souscrire l’acquéreur.
Pour obtenir des informations d’ordre général, vous pouvez vous référer au site jachetemonlogement.eu proposé par Notaires of Europe.

2. Pendant la détention

Le propriétaire non-résident sera vraisemblablement assujetti à une taxation locale différente de celle qu’il peut connaitre dans son pays de domicile ; cela pouvant parfois engendrer des situations de double imposition, la plupart du temps écartées par le biais des conventions fiscales ou dispositions légales internes. Usuellement, quatre typologies d’imposition sont susceptibles d’exister :
  • L’impôt sur les revenus ou sur la valeur locative des biens résidentiels ;
  • L’impôt sur la fortune ;
  • L’impôt sur la transmission, à titre onéreuse ou gratuite ;
  • Les taxes locales de nature immobilière, non qualifiées d’impôt sur la fortune.
A cela peuvent venir s’ajouter des obligations déclaratives (administratives) spécifiques, notamment en cas de détention indirecte.
La fiscalité locale pouvant fortement différer d’un pays à l’autre, il est recommandé de solliciter un conseil. Nos experts restent à votre disposition pour vous assister sur ces situations internationales, par nature complexes. 
A ce titre, vous pouvez également consulter nos articles concernant la détention d’une résidence secondaire en Espagne ou encore au Portugal .
¹ Cour de Justice de l’Union Européenne, C-842/12, Commission Européenne contre la Belgique, 12 novembre 2020.
² Des aménagements de délai sont prévus pour les cas où le premier jour du délai a lieu après le 31 décembre 2020 et avant le jour de la publication de la loi au Moniteur belge.
³. Ci. 2021/C/21 du 1er mars 2021, Fisconetplus.
⁴ Ainsi en Espagne, le notaire n’a par exemple qu’un rôle secondaire se limitant à l’enregistrement de la transaction immobilière et à la tenue du registre foncier, c’est au contraire l’avocat qui conseillera les parties et pourra aider à la rédaction et négociation de l’avant-contrat.
⁵ Par exemple, les dispositions légales françaises protectrices du consommateur emprunteur, dite Loi Scrivener.
⁶ Par exemple, l’existence de certaines restrictions cantonales pour l’acquisition d’un bien immobilier en Suisse par un non-résident.
⁷ C’est notamment le cas en Espagne ou Royaume-Uni.
⁸ Assurance décennale, vices cachés etc.
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